Inicio » Blog » General : Delito fiscal y delito continuado: agua y aceite (hasta ahora)

El delito fiscal debería poder apreciarse como delito continuado

El delito fiscal, como cualquier otro delito, debería poder apreciarse como delito continuado. Sin embargo, el Tribunal Supremo se ha empecinado en no hacerlo, con argumentos no demasiado contundentes ni convincentes.

Recientemente, en la STS 336/2023, de 10 de mayo, ponente Del Moral García, se apunta la posibilidad de que este criterio, hasta ahora mayoritario en la Sala Segunda y persistente en el tiempo, se replantee en un próximo futuro.

Justicia material y afán recaudatorio

El porqué del empecinamiento del Supremo -por el momento- en rechazar la apreciación de delito continuado en casos de delito fiscal es opinable.

Cabe pensar que el propósito del Supremo negando la posibilidad de delito continuado al delito fiscal es de orden axiológico, que su intención es hacer prevalecer la justicia material.

Es decir, quizá los altos magistrados de la Sala Segunda han asumido como prioritario su papel de garantes guardianes del art. 31 de la Constitución española (“Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio”).

O, en giro más malicioso, se han avenido con las directrices -más o menos expresas, más o menos tácitas- de un poder ejecutivo, siempre ávido de recaudar, y de su brazo armado para ello, la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT).

¿Y el principio de taxatividad legal?

Sin embargo, es claro que excluir en interpretación jurisprudencial la posibilidad de que el delito fiscal sea castigado como delito continuado se compadece mal con el principio de taxatividad legal: los tribunales han de juzgar de acuerdo con lo recogido expresamente en la ley.

Y nuestro Código Penal incluye, entre las reglas especiales para la aplicación de las penas, un precepto, el art. 74, que instituye la figura del delito continuado, sin que se excluya al delito fiscal de la aplicación de esta figura (las exclusiones se determinan en el art. 74.3 CP).

La ficción del delito continuado como beneficio penológico

La figura de delito continuado es interpretada por la doctrina como una ficción orientada a mitigar el castigo en los casos de reiteración delictiva por un mismo autor de un mismo delito, en aras del principio de proporcionalidad de la pena.

Un ejemplo clásico es el del cajero de banco que, falseando el arqueo diario, se apropia de 500 euros cada día durante 100 días.

En lugar de sancionarlo por 100 delitos, la figura de delito continuado promueve una sanción menor, por un solo delito continuado.

Requisitos del delito continuado  

El art. 74 del Código Penal introduce los siguientes requisitos objetivos y subjetivos para la consideración de delito continuado:

  • Un mismo sujeto activo.
  • Un solo plan preconcebido para las múltiples acciones delictivas, que se realizan aprovechando idéntica ocasión.
  • La sucesivas acciones han de infringir un mismo precepto penal o, si infringen distintos preceptos, de semejante naturaleza.
  • Únicamente quedan excluidos de la posible apreciación como continuidad delictiva los delitos contra bienes eminentemente personales, con alguna excepción.

El origen de la figura del delito continuado

La institución del delito continuado es fruto de una larga elaboración doctrinal y jurisprudencial.

Su origen se remonta al derecho medieval, cuando se instituyó como medio para atenuar el rigor de aquel tiempo en relación con los delitos contra la propiedad.

En este sentido, la ficción jurídico-penal del delito continuado surgió como respuesta a las exageradas penas que en ese tiempo se imponían por la comisión reiterada de determinados delitos. Por ejemplo, la pena de muerte para aquel que incurriera por tercera vez en un delito de hurto.

Fundamentos de los beneficios del delito continuado

La dogmática fundamenta la procedencia de un tratamiento unitario, como delito continuado, de la reiteración de conductas delictivas en dos argumentos.

El primero, que cabe considerar dolo único del sujeto activo en una sucesión de conductas delictivas cuando obedecen a un plan preconcebido y aprovechan idéntica ocasión.

El segundo, que la magnitud de la lesión al bien jurídico protegido a través de la pluralidad de acciones es menor que la multiplicación de la lesión producida por una sola acción varias veces repetida.

Dolo y lesión unificados

Volviendo al ejemplo del cajero del banco, su propósito criminal es uno, lucrarse ilícitamente a costa del banco, por más que lo lleve a cabo en una larga sucesión de días.

Y la lesión al bien jurídico protegido (el patrimonio) es, cuantitativamente, 100 x 500 euros, que el cajero deberá restituir como responsabilidad civil. Pero, cualitativamente, cabe considerar que la lesión al patrimonio del banco ha sido una y no cien.

Reducción en la sanción penal

Por eso no es razonable que la conducta del cajero, por persistente que haya sido, conlleve una sanción penal equivalente a la de 100 delitos de apropiación indebida (50 años de prisión ó 100 x 6 meses = 600 meses).

Con la institución del delito continuado (como hemos indicado, una mera ficción con afán de utilidad y coherencia en términos de política criminal), la sanción penal al cajero ladrón se limita a 3 años y medio a la sombra.

Una rebaja considerable y, en términos de sentido común, razonable.

El Supremo excluye la posibilidad de sancionar el delito fiscal como delito continuado

Como ya hemos avanzado más arriba, el Tribunal Supremo es contrario a la apreciación de delito continuado en el caso de multiplicidad de delitos fiscales.

En efecto, la tesis de que el delito fiscal no es susceptible de ser sancionado penalmente como delito continuado es la ahora mismo admitida y sostenida de forma persistente por el Tribunal Supremo.

En ese sentido, como ejemplos y entre muchas, las SSTS 374/2017, de 24 de mayo, ponente Varela Castro; 88/2017, de 15 de febrero, ponente Martínez Arrieta; 952/2006, de 6 de octubre, ponente Soriano Soriano; 737/2006, de 20 de junio, ponente Granados Pérez; y 2115/2002, de 3 de enero de 2003, ponente Jiménez Villarejo.

La argumentación del Supremo: el principio de estanqueidad impositiva

El principal argumento esgrimido en las diferentes sentencias es, básicamente, el denominado por el propio Tribunal Supremo principio de estanqueidad impositiva.

El fundamento de dicho “principio” es la redacción típica del delito fiscal en los arts. 305 y 305 bis del Código Penal, con la condición de punibilidad de defraudación mínima -120.000 euros ó 600.000 euros (para el delito agravado) en un solo periodo impositivo-.

Esa redacción del tipo penal no permite sumar, para el cómputo de la defraudación mínima a superar, importes defraudados en impuestos distintos ni defraudaciones efectuadas en distintos años.

Para el Supremo, si las defraudaciones cometidas en distintos períodos -referidas al mismo impuesto- no pueden sumarse para que la cuantía total de las mismas convierta en delito, no pueden sumarse tampoco las cantidades defraudadas en delitos cometidos en distintos períodos para que la pluralidad de delitos sea castigada como un solo continuado.

En eso consiste el principio de estanqueidad impositiva elaborado por el Alto Tribunal: la redacción del tipo penal del delito fiscal hace que cada hecho típico sea estanco, conformado por un periodo impositivo y una cuota defraudada.

Alguna sentencia discrepante

No obstante, el propio Tribunal Supremo ha tenido algún pronunciamiento favorable a la apreciación del delito continuado.

Así, la STS 83/2005, de 2 de marzo, ponente Martín Pallín, en su FD Quinto:

“Es evidente que la unidad de propósito delictivo, tanto en su vertiente ideológica como la más objetiva de la acción, concurren en el acusado que no tenía otro propósito que eludir el pago de todos los impuestos de los que era tributario.

Las acciones típicas de elusión u ocultación las realiza de manera casi simétrica y, si a ello añadimos que existe un sujeto pasivo público que constituye el perjudicado por las acciones típicas, nada impide sino que exige, la aplicación de la figura del delito continuado”.

O la STS 1211/2002, de 29 de junio, ponente Martín Canivell:

“(…) lo que en todos los casos citados sucedió y por tanto, como tal forma de actuar, plasmada en una pluralidad de acciones (…) ha tenido lugar en ejecución de un mismo plan y aprovechando idénticas ocasiones, ha sido calificado correctamente de delito continuado contra la Hacienda Pública”.

Un magistrado obstinado en advertir que no ve clara la postura mayoritaria

El ahora exmagistrado -por haber accedido a la jubilación- Luciano Varela se ha mostrado de forma persistente contrario a la referida postura mayoritaria de la Sala Segunda del Supremo, poniéndolo de manifiesto en numerosos votos particulares.

Resulta curioso que Varela emitió voto particular incluso en la STS 374/2017 (caso Messi), de 24 de mayo, de la que él mismo fue ponente.

En general, Luciano Varela disiente del denominado principio de estanqueidad impositiva -ya explicado más arriba- cuando la elusión de pago concierne a un mismo tributo en diversos periodos impositivos.

En este sentido, Luciano Varela defiende que una cosa es que la ley establezca los requisitos para determinar que lo defraudado debe calificarse como constitutivo de un delito (condición objetiva de punibilidad establecida en el art. 305.2 y 305 bis 1.a del Código Penal) y otra muy distinta, una vez que se considere que se han cometido varios delitos, establecer cómo se determina la pena (art. 74 del Código Penal que regula el delito continuado).

Es decir, no se le alcanza al magistrado Varela Castro -ni a quien firma este artículo- cuál es la incompatibilidad del delito fiscal con las exigencias del art. 74 del Código Penal para poder acogerse a los beneficios del delito continuado.

A su juicio, es el mismo legislador quien asume la lógica de la continuidad al agregar los importes defraudados en sucesivas liquidaciones dentro del marco temporal de un año.

Por eso, considera que ha de aplicarse el beneficio penológico derivado de apreciar delito continuado cuando se está ante:

  1. Una pluralidad de hechos constitutivos de varios delitos fiscales;
  2. llevados a cabo aprovechando idéntica ocasión;
  3. bajo un único plan preconcebido;
  4. siendo el impuesto defraudado el mismo;
  5. el sujeto titular del derecho defraudado también el mismo (Hacienda estatal, Hacienda autonómica o municipal);
  6. y también mismo sujeto o mismos sujetos los criminalmente responsables de los distintos delitos.

Es más, el magistrado Varela entiende que no constituye requisito para la apreciación de delito continuado la sucesión temporal estricta, por lo que cabe apreciar delito continuado incluso en casos de discontinuidad entre los años o periodos de tributación a los que correspondan los distintos delitos fiscales individualmente considerados.

¿El delito fiscal es o no delito patrimonial (art. 74.1 ó 74.2 CP)?

Por último, un par de matizaciones al respecto de la aplicación del delito continuado en caso de multiplicidad de delitos fiscales.

Las reglas para la determinación de la pena en caso de apreciación de delito continuado difieren para la generalidad de los delitos (para ellos es de aplicación el art. 74.1 del Código Penal) con respecto a los delitos contra el patrimonio (a los que es de aplicación el art. 74.2).

¿Se considera el delito fiscal un delito contra el patrimonio?

Sistemáticamente, el delito fiscal está encuadrado en el Título XIV del Código Penal (De los delitos contra la Hacienda Pública y contra la Seguridad Social).

En consecuencia, aunque resulte de perogrullo, el delito fiscal no está entre los Delitos contra el patrimonio y contra el orden socio económico (Título XIII).

Así lo reconoce, entre varias, la STS 2476/2001, de 26 de diciembre, ponente Jiménez Villarejo.

Las ya citadas SSTS 374/2017, de 24 de mayo, ponente Varela Castro, y 952/2006, de 6 de octubre, ponente Soriano Soriano, entran en la disquisición de que también en el delito fiscal cabe apreciar la existencia de un componente patrimonial, si se considera que el bien jurídico que protege es el patrimonio de la Hacienda Pública. Y que, por tanto, podría alcanzar al delito fiscal la previsión del apartado 2 del art. 74 CP.

No obstante, después de largo razonamiento, el Tribunal Supremo concluye en esas mismas sentencias que “el bien jurídico protegido [por el delito fiscal] no es exclusivamente el patrimonio estatal, sino la perturbación ocasionada a la actividad recaudatoria del Estado, como presupuesto básico para cubrir patrimonialmente imperiosas necesidades públicas”.

Y señala al apartado 1 del art. 74 del Código Penal como el de aplicación procedente en los casos en los que se aprecie continuidad delictiva en una multiplicidad de delitos fiscales.

Esta interpretación no puede considerarse concluyente y, por consiguiente, no cabe considerar temerario interesar, en la práctica penal, la aplicación del apartado 2 del art. 74 CP al delito fiscal si así interesa al defendido.

No es oro todo lo que reluce: problemas con la suspensión de condena del 80.3 CP

La segunda y última matización.

A efectos de defensa, parece claro que la apreciación de delito continuado en casos de multiplicidad de delitos fiscales es interesante para el defendido.

Pero, atención, hay que tener cuidado con cómo puede afectar a la suspensión de la condena (art. 80 del Código Penal).

Es sabido que el art. 80.3 CP permite la suspensión de las penas que individualmente no excedan de 2 años. Y, en el caso de delito fiscal, las condiciones generales para la suspensión del citado art. 80 habrán de completarse con las incluidas en el art. 308 bis CP.

Pues bien, mucha atención a cada caso concreto porque puede que haya que ponderar que más vale tres condenas a 2 años de prisión por tres delitos fiscales agravados -que pueden ser suspendidas y el defendido no ingresar en prisión- que una sola condena por delito continuado, que supondría 4 años, con ingreso incorporado en el lote-regalo.

Conclusión

Aunque el Tribunal Supremo es contrario a la apreciación de delito continuado en el caso de delito fiscal, las razones en las que fundamenta su postura son discutibles o muy discutibles.

Además de oposición por parte de la doctrina, el Alto Tribunal ha encontrado oposición interna, encabezada por el ya exmagistrado Luciano Varela Castro, que ha emitido rotundos votos particulares oponiéndose al criterio mayoritario de sus compañeros.

Este criterio discrepante puede estar extendiéndose, hasta el punto de quizá encontrar en un futuro no muy lejano acogida suficiente entre los magistrados de la Sala Segunda para modificar la jurisprudencia hasta ahora asentada.

Atentos, en este sentido, al obiter dicta incluido por el magistrado Antonio del Moral, ponente, en la Segunda Sentencia de la ya citada más arriba STS 336/2023:

“Por fin, no deja de pesar también que se ha de condenar por tres delitos y no uno solo continuado, en virtud de una doctrina controvertida de esta Sala en la que ya asoman ciertas grietas cara a un eventual replanteamiento. La suma de tres penas de tres o cuatro años empuja a un escenario punitivo que, desde luego, se nos antoja absolutamente desproporcionado”.

Lo dice Antonio del Moral, no yo.

Rafael Abati García-Manso – Abogado penalista súper especializado en delitos económicos

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